図解でわかる、相続時精算課税制度で子が先に死亡したらどうなる?

東京都在住の田中良郎さんからのご相談

※ご相談の例は皆さん仮名となっています。

Q.

父の田中一郎が平成27年2月に亡くなり、その後同じ年の6月に祖父の田中太郎が相次いで亡くなりました。
父が亡くなっていたため、私(田中良郎)が祖父の遺産10億円を代襲相続することになったのですが、問題は昨年父が相続時精算課税を選択して5,000万円の現金を贈与されていることです。
この場合、相続時精算課税はどのように取り扱われるのでしょうか?

A.

相続時精算課税を利用している推定相続人が被相続人よりも先に亡くなっている場合、少々手順が複雑になります。
図解でわかりやすく解説します。

1.相続時精算課税制度

1-1.制度の概略

相続時精算課税とは、推定相続人(及び孫)に対する贈与税を2,500万円まで非課税とし、2,500万円を超えた後の税率も一律20%とする代わりに、相続が発生した場合には、その贈与された財産を相続財産に持ち戻す制度のことです。
つまり、贈与時の贈与税を大幅に免除する代わりに、相続時の相続税で「精算」する必要があります。

【関連】相続時精算課税制度で2500万円までの贈与が非課税に

このため推定相続人が被相続人よりも先に亡くなっている場合には、相続時の相続税を「精算」する人がいなくなってしまいます。

1-2.権利と義務の承継

この点、税法上、相続時精算課税の権利と義務は亡くなった推定相続人の相続人(ご相談の例であれば田中良郎さんとその母・田中良子さん)がその法定相続分に応じて承継することが定められています。

2.田中良郎さんの相続例の場合

2-1.相続税の計算を図解

では、実際に田中良郎さんの相続例を見てみます。

(1)贈与

平成26年8月、祖父・田中太郎さんは父・田中一郎さんに5,000万円を贈与。田中一郎さんは相続時精算課税の利用を予定します。

(2)相続時精算課税を届け出する前に死去

父・田中一郎さんは平成27年2月、相続時精算課税を届け出する前に死去。

(3)遺族が選択を届け出

遺族(田中良郎さんと田中良子さん)が田中一郎さんの遺志を汲んで、5,000万円の贈与につき相続時精算課税の選択を届け出します。

(4)贈与税の計算

5,000万円の贈与について、相続時精算課税適用時の贈与税の計算を行います。

(5,000万円-2,500万円)×20%=500万円

遺族(田中良郎さんと田中良子さん)は、田中一郎さんが支払うはずだった相続時精算課税贈与税500万円を納付します。

(5)祖父から代襲相続が発生

祖父・田中太郎さんが平成27年6月に死去したため、田中良郎さんは祖父の遺産を代襲相続します。
相続財産は平成26年8月に田中一郎さんに贈与されていた5,000万円が持ち戻しされて総額10億円。相続税の総額は4億5820万円となります。

基礎控除額:3,000万円+600万円×相続人1人=3,600万円
相続税の速算表より
(10億円-3,600万円)×55%-7,200万円=4億5,820万円

もし相続時精算課税を利用していなければ、この相続税の総額を良郎さん一人が支払うことで相続税の手続きは終了します。

(6)父の分の相続税

相続時精算課税の適用を選択している場合、田中一郎さんは亡くなる前に相続時精算課税が適用される5,000万円について相続していたとみなされます。
このため、相続財産の10億円をすべて田中良郎さんが相続したとはみなされずに、10億円のうち5,000万円は田中一郎さん・9憶5,000万円は田中良郎さんが相続したとみなされます。
よって、田中一郎さんには5,000万円についての相続税が発生します。

4億5,820万円×5,000万円/10億円=2,291万円

(7)贈与税を控除

田中一郎さんには2,291万円の相続税が発生しますが、相続時精算課税の贈与税500万円を支払っているので、これを差し引いた1,791万円が田中一郎さんが支払うべき相続税となります。

(2,291万円-500万円)=1,791万円

(8)父の分の相続税を遺族が法定相続分で分配

しかしながら当然亡くなっている田中一郎さん本人は相続税を支払うことができませんので、その権利と義務を承継した遺族(田中良郎さんと田中良子さん)がそれぞれの法定相続分で分配して納付することになります。

母(田中良子):1,791万円×1/2=895.5万円
子(田中良郎):1,791万円×1/2=895.5万円

(9)自分の分の相続税

田中良郎さんは自らに按分された相続税も納税します。

4億5,820万円×9億5,000万円/10億円=4億3,529万円

2-2.問題点

田中良郎さんは祖父・田中太郎さんの遺産を相続するにあたり、相続税である4億4,424.5万円を納税することになります。

自分の分の相続税 4億3,529万円+父の分の相続税 895.5万円=4億4,424.5万円

一見、本来の4億5,820万円よりも少なく見えますが、母・田中良子さんの負担分である895.5万円と、すでに支払済みの贈与税500万円を加えると何も変わりません。

また忘れてはならないのですが、田中良郎さんは父・田中一郎さんが亡くなった後、「田中一郎」さんの財産として平成26年8月に贈与された5,000万円について相続税を支払っています。

そしてこの5,000万円は祖父・田中太郎さんの死後に、持ち戻しされているので「田中太郎」さんの相続財産となり、改めて相続税を支払う必要が出てきています。これはいわゆる二重課税の状態であり、相続時精算課税を選択しなければ支払うことのなかった税金です。

このように、状況次第では相続時精算課税にはデメリットもありますので、利用については税理士などの専門家としっかり相談してみる必要があるかもしれません。

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